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Edith Huber-Wurzinger; Klaus Gaedke

Die Immobilienertragsteuer

für Notare, Rechtsanwälte und Steuerberater

24,20 EUR inkl. MwSt.
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ISBN: 978-3-7041-0642-1
Verlag: dbv-Verlag (Österreich)
Format: Flexibler Einband
112 Seiten; 24 cm x 17 cm, 2. Aufl. 2016, 2016

Hauptbeschreibung

Sämtliche Immobilienveräußerungen unterliegen seit 2012 – unabhängig von der Behaltedauer – der Immoblienertragsteuer.

Für Parteienvertreter hält die Regelung neue Pflichten, aber auch Chancen bereit. Der neue Leitfaden – mit zahlreichen Beispielen – gibt dem Parteienvertreter das steuerliche Rüstzeug für die tägliche Praxis mit.

Aus dem Inhalt:

• Die Regelung: steuerpflichtige Tatbestände, Zeitpunkt der Veräußerung, Befreiungstatbestände, Optionsmöglichkeiten, Verlustverwertung, Entlastung aufgrund anderer Steuern

• Die Berechnung: Alt- oder Neuvermögen, Bemessungsgrundlage, Steuersatz und Progression, Sonderfälle

• Die Verpflichtungen der Parteienvertreter: Mitteilung nach § 30c, Ablauf des Verfahrens, Haftung, Folgen, Spezialfälle

Kurztext / Annotation

Zielgruppen: Notare, Rechtsanwälte, Steuerberater

Inhaltsverzeichnis

Vorwort

Kapitel 1 Einführung in die Immobilienbesteuerung

1.1 Sachliche Abgrenzung
1.2 Begriffsabgrenzung

Kapitel 2 Die Altregelung im Überblick

2.1 Private Grundstücksveräußerungen
2.2 Betriebliche Grundstücksveräußerungen

Kapitel 3 Die Neuregelung

3.1 Steuerpflichtige Tatbestände
3.1.1 Allgemeines
3.1.2 Der Grundstücksbegriff
3.1.2.1 Grund und Boden und Gebäude
3.1.2.2 Grundstücksgleiche Rechte
3.1.2.3 Beteiligungen
3.1.3 Der Begriff der Veräußerung
3.1.3.1 Allgemeines
3.1.3.2 Tausch
3.1.3.3 Übergabeverträge und Nachlassaufteilung
3.1.3.4 Aufteilung bei Trennung und Scheidung
3.1.3.5 Wohnungseigentum
3.1.3.6 Real- und Zivilteilungen bei Miteigentum
3.1.3.7 Grundstücksverlosung
3.1.4 Auslandsimmobilien
3.1.5 Beschränkte Steuerpflicht
3.2 Zeitpunkt der Veräußerung
3.3 Befreiungstatbestände
3.3.1 Übersicht
3.3.2 Behördliche Eingriffe und Verfahren
3.3.2.1 Behördliche Eingriffe
3.3.2.2 Flurbereinigung, Grundstückszusammenlegung, Baulandumlegung
3.3.2.3 Entschädigungen für Wertminderungen
3.3.3 Hauptwohnsitzbefreiung
3.3.3.1 Allgemeines
3.3.3.2 Die Begriffe „Eigenheim“ und „Eigentumswohnung“
3.3.3.3 Hauptwohnsitzfristen
3.3.3.4 Begriff „Hauptwohnsitz“
3.3.3.5 Umfang der Befreiung
3.3.4 Herstellerbefreiung
3.3.4.1 Allgemeines
3.3.4.2 Begriff „selbst hergestellt“
3.3.4.3 Umfang der Befreiung
3.4 Steuersatz und Progression
3.5 Optionsmöglichkeiten
3.5.1 Veranlagungsoption
3.5.2 Option zur Regelbesteuerung
3.6 Verlustverwertung
3.7 Entlastung aufgrund anderer Steuern

Kapitel 4 Die Berechnung

4.1 Alt- oder Neuvermögen
4.1.1 Allgemeines
4.1.2 Begriff der „Umwidmung“
4.2 Bemessungsgrundlage
4.2.1 Allgemeines
4.2.2 Neuvermögen
4.2.2.1 Veräußerungserlös
4.2.2.2 Anschaffungskosten
4.2.2.3 Werbungskosten bzw Betriebsausgaben
4.2.2.4 Inflationsabschlag (bis 31.12.2015)
4.2.2.5 Berechnungsschema
4.2.3 Altvermögen
4.2.3.1 Veräußerungserlös
4.2.3.2 Anschaffungskosten
4.2.3.3 Zu- und Abschläge
4.2.3.4 Berechnungsschema
4.2.3.5 Option zur Regeleinkünfteermittlung
4.3 Berechnungsbeispiele
4.4 Sonderfälle
4.4.1 Land- und forstwirtschaftliche Pauschalierung
4.4.2 Tausch
4.4.3 Fiktive Anschaffungskosten
4.4.4 Besonderheiten bei Miteigentum und Wohnungseigentum
4.4.5 Übernahme der ImmoESt durch den Erwerber

Kapitel 5 Einhebung und Abfuhr – Die Verpflichtungen der Parteienvertreter

5.1 Allgemeines
5.2 Mitteilung nach § 30c EStG
5.2.1 Allgemeines
5.2.2 Inhalt
5.2.3 Vorgehensweise
5.3 Selbstberechnung
5.3.1 Ablauf des Verfahrens
5.3.2 Datenerhebung und Vollständigkeitserklärung
5.3.3 Vorgehensweise bei der Selbstberechnung
5.3.4 Entrichtung der ImmoESt
5.3.4.1 Allgemeines
5.3.4.2 Zeitpunkt des Zuflusses
5.3.4.3 Entfall der Abfuhrverpflichtung
5.4 Keine Selbstberechnung
5.4.1 Ablauf des Verfahrens
5.4.2 Datenerhebung und Vorauszahlungsberechnung
5.4.3 Vorgehensweise bei der Meldung
5.4.4 Besondere Vorauszahlung
5.5 Folgen
5.5.1 Folgen für den Steuerpflichtigen
5.5.2 Haftung durch den Parteienvertreter
5.5.2.1 Haftung bei Selbstberechnung
5.5.2.2 Haftung bei Abgabenerklärung
5.5.2.3 Beispiele zur Haftung
5.5.3 Weitere Folgen für den Parteienvertreter
5.6 Vorgehensweise bei Spezialfällen
5.6.1 ImmoESt bei der Verlassenschaft
5.6.2 ImmoESt in der Insolvenz und im Zwangsversteigerungsverfahren
5.6.3 ImmoESt bei Personengesellschaften mit Körperschaften als Gesellschafter
5.6.4 Veräußerung von zu treuen Handen übereigneten Grundstücken

Anhang Gesetzestexte

6.1 EStG 1988 in der Fassung vom 1.1.2016 – Bestimmungen für Privatvermögen
6.2 EStG 1988 in der Fassung vom 1.1.2016 – Bestimmungen für Betriebsvermögen
6.3 EStG 1988 in der Fassung vom 1.1.2016 – Bestimmungen für alle Einkunftsarten
6.4 EStG 1988 in der Fassung vom 1.1.2016 – Bestimmungen für Ausländer
6.5 KStG 1988 in der Fassung vom 1.1.2016 – Bestimmungen für Körperschaften

Anhang
Beispielverzeichnis
Paragrafenverzeichnis
Stichwortverzeichnis

Textauszug

Kapitel 3: Die Neuregelung

3.1 Steuerpflichtige Tatbestände
3.1.1 Allgemeines

Mit Einführung der ImmoESt unterliegen seit dem 1. April 2012 sämtliche Immobilienveräußerungen – unabhängig von der Behaltedauer – der Steuerpflicht. Die Spe-kulationsfrist von 10 bzw 15 Jahren wurde abgeschafft und private und betriebliche Veräußerungen wurden weitgehend gleichgestellt. Ausgenommen von der Besteuerung sind nur jene Veräußerungen, die unter einen der Befreiungstatbestände fallen (siehe Tz 3.3).
Zu unterscheiden sind jene Immobilienveräußerungen, die unter das Regime der ImmoESt fallen und die damit mit dem besonderen Steuersatz von 30% (bis 31.12.2015 25%) besteuert werden und jene Veräußerungen, die abweichend davon der Regelbesteuerung unterliegen (Besteuerung zum laufenden Tarif).
Das Regime der ImmoESt umfasst einerseits private Grundstücksveräußerungen, dh Veräußerungsgeschäfte von Grundstücken, die keinem Betriebsvermögen angehören. Andererseits ist es auch auf betriebliche Einkünfte aus der Veräußerung,
Zuschreibung oder Entnahme von Grundstücken anzuwenden. Dies gilt auch für die Veräußerung von Grundstücken durch pauschalierte Land- und Forstwirte.

Das ImmoESt-Regime kommt jedoch nicht zur Anwendung,
- wenn das Grundstück (im Zeitpunkt der Veräußerung) dem Umlaufvermögen zuzurechnen ist (Grundstückshandel – siehe Rz 6685 EStR),
- wenn ein Schwerpunkt der betrieblichen Tätigkeit in der gewerblichen Überlassung und Veräußerung von Grundstücken liegt (gewerblich tätige Immobi-lienentwicklungsgesellschaften – siehe Rz 6686 EStR),
- soweit der Buchwert durch eine vor dem 1. April 2012 vorgenommene Teilwertabschreibung (noch) gemindert ist,
- soweit stille Reserven übertragen wurden, die vor dem 1. April 2012 aufgedeckt worden sind (dies gilt nicht, soweit übertragene stille Reserven durch eine Auflösung der Bewertungsreserve bereits steuerlich erfasst wurden) oder
- wenn der Veräußerungserlös in Form einer Rente geleistet wird und nach Maßgabe des § 4 Abs 3 oder § 19 EStG zu Einkünften führt.

Von der Ausnahme bei Veräußerungen gegen Rente sind jene Grundstücksveräußerungen erfasst, bei denen die in Form einer Rente zufließenden Einkünfte nach Maßgabe des Zu- und Abflussprinzips zu erfassen sind. Dies betrifft Einkünfte aus privaten Grundstücksverkäufen und aus betrieblichen Grundstücksverkäufen durch einen Einnahmen-Ausgaben-Rechner.
Als Richtwert für das Vorliegen eines Schwerpunkts können 20% der betrieblichen Tätigkeit – insbesondere bezogen auf den Umsatz – angenommen werden. Ist ein solcher Schwerpunkt gegeben, ist für sämtliche Grundstücksveräußerungen des gesamten Betriebes keine ImmoESt zu entrichten.
Nach § 24 Abs 3 Z 4 KStG sind die Bestimmungen über die Entrichtung von ImmoESt durch den Parteienvertreter oder in Form von besonderen Vorauszahlungen durch den Steuerpflichtigen für Körperschaften iSd § 1 Abs 2 und Abs 3 Z 1 KStG (insbesondere GmbHs und AGs), die nach § 7 Abs 3 KStG Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, nicht anwendbar. Ebenso kommen die Vorschriften über die Mitteilung und Selbstberechnung der Immobilienertragsteuer durch Parteienvertreter nicht zur Anwendung.
Die Bestimmungen zur ImmoESt sind durch das 1. StabG 2012 mit 1.4.2012 in Kraft getreten und waren erstmals für Veräußerungen nach dem 31.3.2012 anzuwenden. Die Bestimmungen der §§ 30b und 30c EStG (Mitteilung und Selbstberechnung der ImmoESt, Abfuhr, besondere Vorauszahlung etc) sind erst für Veräußerungen seit dem 1.1.2013 anzuwenden.
Die Änderungen durch das StRefG 2015/16 (insbesondere die Erhöhung des besonderen Steuersatzes für Grundstücksveräußerungen von 25% auf 30%) sind mit 1.1.2016 in Kraft getreten und sind erstmalig für Veräußerungen nach dem 31.12.2015 anzuwenden. Zur Einordnung, welche Rechtslage anzuwenden ist, ist auf den Zeitpunkt der Veräußerung und damit auf das Verpflichtungsgeschäft abzustellen (siehe dazu Tz 3.2). Der Zeitpunkt der tatsächlichen Übertragung des Besitzes oder des Eigentums (Einverleibung im Grundbuch), der Beginn von Gewährleistungsfristen oder Fälligkeitstermine und Zahlungsfristen sind insoweit nicht maßgeblich.

3.1.2 Der Grundstücksbegriff

Der Begriff der „Grundstücke“ iSd § 30 Abs 1 EStG umfasst
- Grund und Boden,
- Gebäude und
- grundstücksgleiche Rechte (zB Baurechte).

Auch Eigentumswohnungen fallen unter den Grundstücksbegriff.

3.1.2.1 Grund und Boden und Gebäude

Steuerlich wird unter Grund und Boden grundsätzlich nur der nackte Grund und Boden gezählt. Selbstständig bewertungsfähige Wirtschaftsgüter sind, auch wenn sie mit Grund und Boden fest verbunden und zivilrechtlich Zubehör der Liegenschaft sind, einkommensteuerlich nicht zu Grund und Boden zu rechnen. Dazu zählen insbesondere Gebäude.
Zum Grundstücksbegriff iSd § 30 EStG gehören aber auch Wirtschaftsgüter, die nach der Verkehrsauffassung mit Grund und Boden, Gebäuden oder grundstücksgleichen Rechten derart in einem engen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen, dass sie die Nutzung des Grundstücks erst ermöglichen oder zumindest verbessern. Solche Wirtschaftsgüter können nicht eigenständig übertragen werden oder werden regelmäßig im Rahmen eines Veräußerungsgeschäftes mitübertragen.

Beispiele: Zäune, Parkplätze, Wege, Wegerechte an fremden Grundstücken und ähnliche Grunddienstbarkeiten, Brücken, Schwimmbecken und -teiche, Biotope, Geländegestaltungen, Drainagen, Wehranlagen, gemauerte Essplätze oder Gartenlauben und -häuschen.

Dies gilt auch dann, wenn derartige Wirtschaftsgüter zur Erzielung von Einkünften genutzt werden und dabei nicht dem Grund und Boden zuzurechnen, sondern als abnutzbare Wirtschaftsgüter zu qualifizieren sind. Es ist daher möglich, dass ein Wirtschaftsgut, das selbstständig auf die gewöhnliche Nutzungsdauer abgeschrieben werden kann (gesonderte Absetzung für Abnutzung), dennoch im Rahmen einer Veräußerung der Liegenschaft dem Grund und Boden zuzurechnen ist (Rz 6621 EStR).

Beispiele: Platzbefestigungen zwecks Beseitigung von Löchern und Unebenheiten oder zur Schaffung von Parkplätzen.
Wirtschaftsgüter, die aus der Nutzung des Grundstücks entstehen und land- oder forstwirtschaftlichen Zwecken dienen (zB stehende Ernte oder stehendes Holz), sind vom Grundstücksbegriff hingegen auch dann nicht umfasst, wenn sie in einem einheitlichen Vorgang mit dem Grund und Boden veräußert werden.
Weitere Ausführungen zur Definition von „Grund und Boden“ finden sich in Rz 577 ff EStR.

Der Begriff „Gebäude“ bestimmt sich im Steuerrecht nach der Verkehrsauffassung. Als Gebäude gilt danach jedes Bauwerk, das durch räumliche Umfriedung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Eintritt von Menschen gestattet, mit dem Boden fest verbunden und von einiger Beständigkeit ist. Ohne Bedeutung ist, ob ein Bauwerk auf Dauer oder nur auf begrenzte Zeit errichtet wird. Gegenstände, die aber von ihrer Zweckbestimmung zum Einsatz an verschiedenen Orten bestimmt sind
(zB Container, Ausstellungspavillons) fallen auch dann nicht unter den Begriff „Gebäude“, wenn sie auf einem festen Fundament aufgestellt sind. Für nähere Details siehe Rz 3140 f EStR.

3.1.2.2 Grundstücksgleiche Rechte

Der Begriff des Grundstückes umfasst auch Rechte, die den Vorschriften des bürger-lichen Rechts über Grundstücke unterliegen (grundstücksgleiche Rechte). Dabei handelt es sich um Rechte, die losgelöst vom Grundstück bestehen, erworben und übertragen werden können. Es muss sich also um zivilrechtlich selbstständige Rechte handeln, die als solche den für Grundstücke geltenden zivilrechtlichen Vorschriften (insbesondere hinsichtlich des Erwerbes) unterliegen und gesondert (ohne Grund und Boden) übertragen werden können.

Beispiele: Baurechte an fremden Grundstücken, Fischereirechte an fremden Gewässern, Bergwerksberechtigungen, Realkonzessionen (zB Apothekenrealrechte oder Brauereirealrechte), Erbpachtrechte oder Mineralgewinnungsrechte.

Zu beachten ist, dass nicht die Begründung grundstücksgleicher Rechte (zB Einräumung eines Baurechts oder Fischereirechts auf eigenem Grund) unter § 30 EStG fällt, wohl aber deren Veräußerung im Falle eines vorangehenden entgeltlichen Erwerbs.
Das Baurecht am eigenen Grund stellt nur einen Ausfluss aus dem Eigentumsrecht dar. Erst durch die Überlassung des Baurechts an einen Dritten wird ein selbstständiges grundstückgleiches Recht geschaffen. Die entgeltliche Einräumung eines Baurechts an einem eigenen Grundstück gegen einen Bauzins stellt eine Nutzungsüberlassung dar und führt im Privatbereich daher zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und im betrieblichen Bereich zu entsprechenden betrieblichen Einkünften. Auf solche Einkünfte kommt das ImmoESt-Regime nicht zur Anwendung. Erst wenn der Bauberechtigte seinerseits das Baurecht (nun auf fremdem Grund) veräußert, kommt es zur Veräußerung eines grundstücksgleichen Rechtes und damit zu einem Vorgang, der ImmoESt auslöst. Zur Behandlung der Einräumung eines Baurechts an einem bebauten Grundstück siehe Rz 6622 EStR.
Auch das Fischereirecht am eigenen Gewässer stellt nur einen Ausfluss aus dem Eigentumsrecht dar; es liegt somit kein grundstücksgleiches Recht vor. Erst wenn das Fischereirecht am eigenen Gewässer einem Dritten überlassen wird, führt dies zur Verselbstständigung des Rechtes, sodass mit einem solchen Akt ein selbstständiges und daher grundstücksgleiches Recht begründet wird. Die Einräumung eines Fischereirechts am eigenen Gewässer führt daher nicht zu Einkünften aus der Veräußerung eines Grundstückes. Es handelt sich um eine Nutzungsüberlassung, wodurch idR entweder Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Vermietung und Verpachtung vorliegen.
Die Veräußerung eines entgeltlich erworbenen Fischereirechts am fremden Gewässer stellt hingegen eine Grundstücksveräußerung iSd § 30 EStG dar. Zu beachten ist, dass es sich bei fließenden Gewässern in den meisten Fällen um öffentliche Gewässer handelt und ein Fischereirecht an einem Fließgewässer daher idR ein Fischereirecht an einem fremden Gewässer darstellt.
Anders verhält es sich mit dem Jagdrecht. Nach Rz 6622 EStR ist ein solches Recht untrennbar mit dem Eigentum an Grund und Boden verbunden. Es kann nicht als selbstständiges dingliches Recht begründet werden, wodurch auch kein grundstücksgleiches Recht vorliegen kann.
Nach herrschender Meinung zählen auch Dienstbarkeiten, wie zB Fruchtgenussrechte oder Wegerechte, nicht zu den grundstücksgleichen Rechten. Dies gilt ebenso für entgeltlich erworbene Mietrechte. Auch Wasserrechte nach dem Wasserrechtsgesetz stellen keine grundstücksgleichen Rechte iSd § 30 Abs 1 EStG dar.

3.1.2.3 Beteiligungen
Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft stellt nach § 32 Abs 2 EStG eine Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter dar. Dies bedeutet, dass die Veräußerung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft zu einer anteiligen Veräußerung der Grundstücke dieser Gesellschaft führt. Ein solcher Vorgang kann daher ImmoESt auslösen.
Ein solcher Durchgriff ist bei Kapitalgesellschaften nicht möglich. Aktien an einer Immobilien-AG gelten für Zwecke der ImmoESt auch weder als Grundstück noch als grundstücksgleiches Recht. Die Veräußerung von solchen Aktien fällt daher nicht unter das ImmoESt-Regime. Dasselbe gilt für Anteile an einer vermögensverwaltenden GmbH.

Einführung oder Vorwort

Der Rechtsberater hat tagtäglich mit einer Fülle von Vorschriften in den unterschiedlichsten Rechtsbereichen zu tun. Den Bereich des Steuerrechts kann er aus seinen Überlegungen für den Klienten aber oft weitgehend ausklammern, da hier der steuerliche Berater zum Einsatz kommt.
Einige Bereiche des Steuerrechts knüpfen aber nahtlos an den Aufgabenbereich eines Rechtsanwaltes oder Notares an. Bei bestimmten Abgaben nimmt der Parteienvertreter sogar eine wichtige Stellung im Abgabenverfahren ein. Dies ist zB bei der Selbstberechnung der Grunderwerbsteuer (GrESt) der Fall.
Im Zuge des Sparpaketes wurde mit dem 1. StabG 2012 die sogenannte Immobilienertragsteuer (ImmoESt) eingeführt. Dadurch wurden erstmals Veräußerungen von privaten und betrieblichen Immobilien gleichermaßen ertragsteuerlich erfasst.
Für die Berechnung und Entrichtung der ImmoESt wurde das System der Mitteilung und Selbstberechnung bei der GrESt um eine ertragsteuerliche Komponente erweitert. Die Selbstberechnung der ImmoESt wird dabei zwingend an die Selbstberechnung der GrESt geknüpft.
Für Rechtsanwälte und Notare hat diese Regelung neue Pflichten, aber auch Chancen mit sich gebracht. Erschwert werden die Aufgaben im Zusammenhang mit der ImmoESt durch laufende Änderungen der gesetzlichen Vorschriften und der Richtlinien dazu. Der vorliegende Leitfaden soll dem Parteienvertreter das steuerliche Rüstzeug für die tägliche Praxis mitgeben.

Graz, im März 2016 Die Autoren